Merverdiavgift - mval § 8-2 - forholdsmessig fradrag ved utleie av fast eiendom

Skattedirektoratets fellesskriv av 7. mai 2014 Fellesskrivet omhandler ulike spørsmål omkring forholdsmessig fradragsrett ved utleie av fast eiendom i lys av Skattedirektoratets fellesskriv av 24. mai 2013.

Del
!
Artikkelen er over ett år gammel og innholdet kan derfor være utdatert

Det uttales i fellesskrivet av 19. mai 2014: "Skattedirektoratet har fått spørsmål om forholdsmessig fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 8-2 ved utleie av fast eiendom i lys av vårt fellesskriv av 24. mai 2013. Fellesskrivet omhandler kommunale idrettsanlegg som både stilles til vederlagsfri disposisjon for allmennheten (kompensasjonsberettiget) og leies ut (ikke kompensasjonsberettiget, jf kompensasjonsloven § 4 annet ledd nr 3 om utleie av fast eiendom), herunder hvorledes den delvise kompensasjonsretten skal fastsettes. Om den delvise kompensasjonsretten for kommunene i slike tilfeller heter det følgende i fellesskrivet:

"Som nevnt innledningsvis, er kommunenes kompensasjonsrett generell. Det innebærer at når det skal innrømmes delvis kompensasjonsrett for merverdiavgiften på anskaffelser som foretas under ett til bruk i kompensasjonsberettiget virksomhet og virksomhet som ikke gir rett til kompensasjon (fellesanskaffelser), så må fordelingen skje ved at den tiden idrettsanlegget leies ut fastsettes som ikke kompensasjonsberettiget bruk som det forholdsmessig ikke skal innrømmes kompensasjon for, sml prinsippet i kompensasjonsforskriften § 8. Dersom eksempelvis en kunstgressbane leies ut 6 timer av et døgn, så er 6/24 ikke kompensasjonsberettiget bruk."

Spørsmålet som reises er om fordelingsprinsippet i fellesskrivet av 24. mai 2013 må komme til anvendelse overfor en utleier på den måten at den avgiftspliktige aktiviteten hos leietakeren (som driver kombinert virksomhet i ett og samme lokale med serveringstjenester og ikke avgiftspliktig virksomhet med utleie av møterom) må legges til grunn i brøkens nevner og dermed få en fordelaktig effekt på fordelingsnøkkelen.

Så lenge spørsmålet forutsetter en fradragsrett hos utleier, må subjektet nødvendigvis være frivillig registrert for utleie av lokalene med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 2-3. Når det gjelder situasjoner hvor samme lokaler brukes av leietaker både til avgiftspliktig virksomhet og til virksomhet som ikke omfattes av loven ("myldreareal"), her henholdsvis serveringstjenester og fremleie, omfatter utleiers frivillige registrering hele arealet, d v s full fradragsrett for utleier mot avgiftsplikt på hele leievederlaget, mens det er leietaker (her restauranten/fremleier) som må foreta fordelingen av inngående avgift i tråd med reglene for fellesanskaffelser, se Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 punkt 2-3.2 side 106/107 og punkt 8-1.4.1 side 560.

Det sentrale ved fellesskrivet av 24. mai 2013 var at kommunen har eksklusivitet all den tid anlegget ikke leies ut, og derved kan man bare trekke ut den tiden anlegget leies ut. Dette forutsetter  at idrettshallen også brukes av kommunen til kompensasjonsberettiget formål, eksempelvis skolebruk eller vederlagsfri allmenn bruk. Dersom idrettshallen kun brukes til utleieformål, vil det ikke foreligge rett til kompensasjon i det hele tatt, selv om kommunen låser bygget på natten.

Tilsvarende som i vårt fellesskriv av 24. mai 2013 vil det for en avgiftspliktig virksomhet som i tillegg til å bruke lokalet i egen virksomhet, leier ut lokalet (utenfor loven) 6 timer hver kveld, innebære 6/24 ikke fradragsberettiget bruk av et døgn. Det er altså leietaker i eksemplet ovenfor som blir parallelt avgiftsmessig til den kompensasjonsberettigede kommunen.

For sammenhengens skyld vil vi også bemerke at det blir annerledes dersom man f eks kun leier ut et forretningslokale til to forskjellige virksomheter, den ene innenfor merverdiavgiftsloven og den andre utenfor (utleier har altså ikke noen egen avgiftspliktig bruk i lokalet). Da blir det forholdet mellom de to leietakernes bruk som blir avgjørende for omfanget av fradragsretten.

Avslutningsvis gjør vi oppmerksom på at ikke all bruk innenfor loven kan løses på samme måte, hvor altså tidfordeling mellom eksklusiv bruk av lokalene i egen avgiftspliktig aktivitet eller kompensasjonsberettiget allmennbruk og utleie av lokalene til annen aktivitet gir et rimelig uttrykk for bruken, jf ovenfor. Hvis eksempelvis et idrettsanlegg kun brukes i avgiftspliktig reklamevirksomhet samt ikke-avgiftspliktig utleie til idrettslag, vil fordeling etter omsetning best kunne gi et forsvarlig uttrykk for bruken. Se eksempelvis Borgarting lagmannsretts dom av 26. oktober 2010 (Kvinesdal og Omegn Golfklubb) omtalt i Merverdiavgiftshånboken 10. utgave 2014 side 614/615."