Tap på fordringer: Slik behandles utestående krav skatte- og avgiftsmessig

En fordring som ikke blir betalt av skyldner, kan under gitte forutsetninger avskrives med skatte- og avgiftsmessig virkning. Her får du en oversikt over vilkårene som må oppfylles.

Et krav oppstår f.eks. når en eller flere fysiske eller juridiske personer skylder penger for en mottatt vare eller tjeneste. Partene omtales gjerne som debitor og kreditor, eller henholdsvis skyldner og selger. 

Dersom ikke skyldner betaler i henhold til avtalen, pådrar selger seg et tap. Når ikke selger får betalt, oppstår spørsmålet om staten skal være med å dekke dette tapet med virkning for skatte- og avgiftsregnskapet. 

Skattemessig korreksjon av tap på krav i virksomhet 

Fordringer i virksomhet er normalt skattepliktige ved gevinst, og fradragsberettigede ved tap.  

Loven åpner for skattemessig fradragsføring dersom et utestående krav, med tilstrekkelig tilknytning til virksomheten, anses som «endelig konstatert tapt».  

Fordringen anses likevel ikke tapt i den utstrekning den er tilstrekkelig sikret ved pant, kausjon e.l. Det følger av skatteloven § 6-2 (3) at fradragsretten ikke gjelder der kreditor- og debitorselskapet anses som nærstående parter, som er definert ved et eierkrav på mer enn 90 prosent. Visse vesentlige unntak gjelder imidlertid fra dette, blant annet for kundefordringer. Kundefordringer er med andre ord fradragsberettiget etter vilkårene over, selv om partene er nærstående selskaper. Fra 1. januar 2026 er det dog innført en tidsbegrensning på fradragsretten ved at tap på kunde- og rentefordringer i nærstående forhold likevel kan avskjæres dersom vilkårene for tapsføring ikke er oppfylt innen 24 måneder etter at kravet ble etablert. 

Bokføringspliktige kan for øvrig kreve et fradrag (nedskrivningsbeløp) for urealisert tap på kundefordringer i virksomhet beregnet etter sktl. § 14‑5 fjerde ledd og FSFIN § 14‑5 B. 

Avgiftsmessig korreksjon 

Omsetning av merverdiavgiftspliktige varer og tjenester skal oppkreves med merverdiavgift. Selger oppkrever merverdiavgiften på vegne av staten, og skal rapportere denne over mva-meldingen i den terminen omsetningen finner sted.  

I tilfelle kjøper ikke betaler kravet, må selger likevel innberette og betale merverdiavgiften som er beregnet i fakturaen. Unntaket fra dette er dersom kravet ansees endelig konstatert tapt og den manglende betalingen skyldes kjøpers betalingsevne. 

Nærmere om vilkårene i skatte- og avgiftsretten for tapsføring   

For å korrigere tapet gjelder det altså både i skatte- og avgiftsretten et absolutt krav om at det foreligger et endelig konstatert tap.  

Skattelovforskriften § 6-2-1 første ledd har alternative grunnlag for å konstatere når en fordring kan anses endelig konstatert tapt. Merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 er likelydende. Etter forskriftsbestemmelsenes første ledd anses en utestående fordring endelig tapt dersom en eller flere av de opplistede begivenhetene er en realitet: 

• foretatt tvangsinndrivning eller inkasso har vært forgjeves, 
• fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier,
• offentlig gjeldsmegling, konkurs-, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart atbomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller
• det ellers er helt klart at fordringen ikke kan bli oppfylt på grunn av skyldners manglende betalingsevne.

Vilkåret om betalingsevne

I tillegg til å dokumentere at kravet er tapt, er det avgiftsmessig et vilkår at den manglende betalingen skyldes debitors betalingsevne, og ikke vilje. Bakgrunnen for dette er følgende: 

• Selger har en innkrevingsfunksjon for staten og ordningen forutsetter systematisk at selger mottar oppgjør fra kjøper. Selger må derfor i utgangspunktet betale inn merverdiavgiften selv om kjøper ikke betaler. Dersom kjøper ikke evner å betale, overtar staten risikoen for at ikke merverdiavgiften innbetales. Dette fordi selger bare har den nevnte innkrevingsfunksjonen ovenfor staten. 
• Ved å ikke stille et krav om betalingsevne, vil det være enkelt for partene å konstruere tap, med den følge at selger får tilbakeført utgående mva.
• Kjøper får fradragsføre inngående merverdiavgift på fakturaen, uavhengig av om debitor betaler inn merverdiavgiften.  Bakgrunnen for dette er at mva-systemet baserer seg på forbruket, ikke betalingstransaksjonen. Fradragsretten for inngående mva. avhenger av «bruken» i mva-pliktig virksomhet, og vilkåret for dette er oppfylt selv om ikke debitor gjør opp kravet ovenfor kreditor.

Ikke et tilsvarende krav skattemessig 

Skattemessig er det ikke oppstilt et tilsvarende selvstendig isolert krav om manglende betalingsevne, ettersom skattesystemet ikke er transaksjonsbasert slik avgiftssystemet er. 

I merverdiavgiften beskyttes statens inntekter ved at avgiftsfradraget kun gis ved reelle tap. Skattemessig er det tilstrekkelig å fastslå at tapet er endelig konstatert, uavhengig av om det skyldes manglende betalingsevne eller andre forhold (foreldelse, ettergivelse etc). Dermed åpnes det i skattereglene for fradrag også i tilfeller hvor tapet ikke nødvendigvis relaterer seg til debitors økonomiske situasjon, men hvor det er klart at fordringen ikke vil bli betalt.