Slik fordeles inngående merverdiavgift ved fellesanskaffelser

Fordelingsnøkler er nøkkelen til korrekt fradragsføring.

Del
Kristine G. Moen, seniorskattejurist i Skatteetaten, og Christin Moen, spesialrevisor i Skatteetaten, forteller hvordan inngående merverdiavgift ved fellesanskaffelser skal fordeles.

Mange foretak har både merverdiavgiftspliktig og –unntatt omsetning og driver dermed delt virksomhet. Dette påvirker retten til fradrag for inngående merverdiavgift. Det er derfor viktig at foretakene følger opp og gjør nødvendige vurderinger både løpende og i forbindelse med årsoppgjøret. Regnskapsfører er en viktig samarbeidspartner i dette arbeidet.

Skatteetaten erfarer feil fradragsføring

I 2019 og 2020 utførte Skatteetaten kontroller av den merverdiavgiftsmessige behandlingen av de største anskaffelsene i et tilfeldig utvalg av virksomheter med både merverdiavgiftspliktig og -unntatt omsetning. Kontrollen avdekket feil fradragsføring i 14 prosent av tilfellene.

– Den hyppigste feilen var at det ble krevd fullt fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser som kun delvis var til bruk i avgiftspliktig virksomhet – det vil si at det ikke ble foretatt nødvendig fordeling av den inngående merverdiavgiften. Blant de virksomhetene som fordelte, ble det ofte brukt feil grunnlag ved beregning av fordelingsnøkkelen eller selve beregningen ble gjort feil. I de fleste tilfellene førte dette til at det ble krevd for mye fradrag. Nesten halvparten av virksomhetene som gjorde feil oppga at misforståelser og uklarheter rundt regelverket var en av årsakene, forteller Kristine G. Moen, seniorskattejurist i Skatteetaten.

Hvordan komme frem til riktig fordeling?

Så hvordan fordele inngående merverdiavgift ved fellesanskaffelser korrekt? Det kan Christin Moen, spesialrevisor i Skatteetaten, svare på:

– Fordelingen av inngående merverdiavgift på en fellesanskaffelse gjøres ved hjelp av en fordelingsnøkkel som skal gjenspeile anskaffelsens antatte bruk innenfor henholdsvis avgiftspliktig og -unntatt virksomhet. Fordelingen foretas etter kriterier som best tilsvarer forventet bruk av hver enkelt gjenstand eller tjeneste, ut fra det du har av relevant informasjon på anskaffelsestidspunktet. Det samme gjelder bokføringen – hvert enkelt bilag skal altså bokføres med korrekt fordeling av merverdiavgift på anskaffelsestidspunktet, forteller hun.

Christin legger til at selve fordelingsnøkkelen må beregnes etter at det best egnede fordelingsgrunnlaget og forventet bruk av anskaffelsen er kartlagt og eksemplifiserer med følgende:

– Dersom bruk i avgiftspliktig virksomhet utgjør 80 % og bruk i avgiftsunntatt virksomhet utgjør 20 % blir fordelingsnøkkelen 80/20. Foretaket har i dette tilfellet rett til fradrag for 80 % av den inngående merverdiavgiften på anskaffelsen, mens de siste 20 % blir en endelig kostnad.

– For foretak som opererer med en felles fordelingsnøkkel for alle anskaffelser, er det likevel viktig at den enkelte anskaffelse og antatt bruk av denne vurderes opp mot nøkkelen. Dersom antatt bruk av anskaffelsen ikke er i tråd med det som ligger til grunn for den faste nøkkelen, må det beregnes en egen fordelingsnøkkel, skyter Kristine inn.

Aktuelle grunnlag for fordeling

Passende fordelingsgrunnlag varierer ut fra faktiske forhold, og kan derfor være ulik hos forskjellige foretak og mellom ulike anskaffelser.

– Noen mulige fordelingsgrunnlag er areal, timer og produksjonsantall. Hvis du bruker tidsbruk som fordelingsgrunnlag, vil for eksempel logg eller timelister kunne tjene som dokumentasjon, sier Kristine.

Skattejuristen legger til at fordelingen av bruken ofte vil bygge på skjønn basert på konkrete planer eller erfaringer om bruk eller kostnadsdeling. Dette vil danne et nyttig grunnlag for beregning av fordelingsnøkkelen. Skjønnet må være forsvarlig, og vurderingene knyttet til valg av grunnlag og fordeling av bruk skal dokumenteres.

Særlig om areal eller omsetning som fordelingsgrunnlag

Du skal altså velge det fordelingsgrunnlaget som best representerer bruken av den enkelte anskaffelse. Merverdiavgiftsforskriften gir likevel konkret veiledning for enkelte typer anskaffelser.

– Av forskriften § 8-2-1 fremgår det at for fellesanskaffelser knyttet til oppføring og drift av bygg mv. som er til bruk både i avgiftspliktig og -unntatt virksomhet, kan areal benyttes som grunnlag for fordeling. Dette forutsetter at kostnadene fordeler seg tilnærmet likt per kvadratmeter gulvflate, sier Christin.

Hun forteller dessuten at flere virksomheter bruker omsetning som fordelingsnøkkel.

– § 8-2-2 i forskriften åpner for at virksomhetens samlede omsetning i forrige regnskapsår kan benyttes som fordelingsgrunnlag for felles driftskostnader. Det forutsetter imidlertid at omsetningen i rimelig grad reflekterer den faktiske bruken. Det er derfor mulig, men ikke påkrevd, at omsetning brukes som grunnlag for fordeling av merverdiavgiften på slike kostnader. Vår erfaring er at omsetning i en del tilfeller blir brukt uten at omsetningen i rimelig grad gjenspeiler bruken.

Ubetydelighetsregelen – unntaket fra regelen

Ingen regler uten unntak, sies det. Den såkalte ubetydelighetsregelen er unntaket.

– Dersom omsetning som er unntatt fra loven normalt ikke overstiger 5 % av samlet omsetning i løpet av et regnskapsår, vil foretaket ha full fradragsrett for inngående merverdiavgift på fellesanskaffelser. Motsatt vil foretaket ikke ha rett til fradrag for inngående merverdiavgift på fellesanskaffelser dersom avgiftspliktig omsetning normalt ikke utgjør mer enn 5 % av samlet omsetning i løpet av et regnskapsår. Merk at ubetydelighetsregelen ikke gjelder for virksomheter som hovedsakelig omsetter unntatte finansielle tjenester, sier Kristine.

Det er normalomsetningen som skal legges til grunn når du vurderer om ubetydelighetsregelen er aktuell.

– Hva som er normal omsetning, må vurderes særskilt. Kanskje har foretaket hatt noen ekstraordinære transaksjoner det siste året som ikke representerer normalomsetningen og som man dermed må eller kan vurdere å se bort fra, sier spesialrevisoren fra Skatteetaten.

Hun gjør samtidig leseren oppmerksom på at vurderingen av om ubetydelighetsregelen er gjeldende skal gjøres basert på omsetningsforholdene og uavhengig av hva slags fordelingsgrunnlag som er valgt ved beregning av fordelingsnøkkelen.

Etter fordelingen – hva nå?

Hvis vurderingen som fant sted på anskaffelsestidspunktet ga forsvarlig uttrykk for forventet bruk, er vanligvis bruksvurderingen og avgiftsbehandlingen endelig. Noen ganger, derimot, vil endelig bruk av fellesanskaffelsen avvike fra det som opprinnelig ble lagt til grunn.

– Korrigering kan blant annet være aktuelt der avviket skyldes omlegging av virksomheten, fordi forutsetningene for bruken da er endret. Et annet unntak er justeringsreglene i merverdiavgiftsloven kapittel 9. Det skal gjøres årlige justeringer av opprinnelig behandling av inngående merverdiavgift, for anskaffelser som oppfyller visse kriterier (såkalte kapitalvarer), forteller Kristine.

Hvem har ansvaret?

Det er foretaket selv som overfor staten har ansvaret for at merverdiavgiftsreglene følges. Regnskapsfører har dessuten en viktig rolle, da det er hun som, i samarbeid med ledelsen, tar seg av det praktiske rundt både vurderinger og beregninger.

Kristine og Christin forteller at følgende er spesielt viktig for regnskapsfører å huske på både i forbindelse med årsavslutningen og løpende gjennom regnskapsåret:

  • Ubetydelighetsvurderingen: Vurderingen baseres på normalomsetning – det er naturlig å gjøre en samlet vurdering i forbindelse med årsavslutning
  • Påse at det gjøres en konkret vurdering av fordeling av inngående merverdiavgift på hver enkelt anskaffelse
  • Påse at benyttet fordelingsnøkkel bygger på riktig grunnlag, faktisk bruk og at beregningen er gjort riktig
  • Sørge for tidsriktig oppdatering av fordelingsnøkler basert på areal og omsetning
  • Korreksjoner og justering

FAKTABOKS

Av Kristine G. Moen og Christin Moen, Skatteetaten

Hva er en fellesanskaffelse?

En fellesanskaffelse er en vare eller tjeneste som kjøpes inn av ett avgiftssubjekt (ett selskap eller én fellesregistrering, begge heretter omtalt som foretak) til bruk både i avgiftspliktig virksomhet og til andre formål (delt virksomhet). Andre formål kan være privat bruk og bruk i virksomhet som er unntatt fra merverdiavgiftsplikt. Eksempler på fellesanskaffelser kan være administrative anskaffelser som regnskaps- og revisjonstjenester, eller mobilabonnement.

Merk at de generelle merverdiavgiftsreglene også gjelder for fellesanskaffelser. Det inkluderer øvrige begrensninger i fradragsrett, herunder at kjøp til privat bruk og utgifter til blant annet gaver og representasjon er avskåret fra fradragsrett. Vi går ikke nærmere inn på slike anskaffelser her.

Fellesanskaffelser i denne sammenhengen må ikke forveksles med felles innkjøp i samarbeid mellom flere foretak.

Fradragsrett i delt virksomhet

Hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 8-2 er at det foreligger rett til fradrag for inngående merverdiavgift for den del av anskaffelsen som er til bruk i avgiftspliktig virksomhet.

For delte virksomheter vil anskaffelser som er til bruk kun innenfor den merverdiavgiftspliktige delen av foretakets virksomhet normalt gi full fradragsrett, og motsatt vil anskaffelser kun til den merverdiavgiftsunntatte delen ikke gi rett til fradrag. For fellesanskaffelser betyr det at fradragsretten avkortes i tråd med bruk som ikke gjelder avgiftspliktig virksomhet – såkalt forholdsmessig fradrag.